公益性捐贈的納稅籌劃是理智思考后的結果，納稅是義務，捐贈是美德，兩者相互并不沖突。在力所能及履行社會責任，進行公益性捐贈之時，進行納稅籌劃符合企業和社會發展的雙重需要。因此，企業在進行捐贈前需細細考量捐贈的籌劃技巧。
一、公益救濟性捐贈稅務處理的相關規定
第一，對于企業的贈款捐物，新的《中華人民共和國企業所得稅法》為擴大稅收支持社會公益捐贈的力度，將捐贈企業的捐贈稅前扣除比例由原先一般情況下的3%
提高至12%，其第九條規定：“企業發生的公益性捐贈支出，在年度會計利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除”。其中公益性捐贈，是指
企業通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業捐贈法》規定的公益事業的捐贈。
第二，如果企業捐贈的是貨物，一方面，要按照《增值稅暫行條例實施細則》第四條，“單位或個體經營者將自產、委托加工或購買的貨物無償贈送他人，視同銷售
貨物。”比如企業將其自己生產的藥品捐給災區，需要視同銷售繳納增值稅。另一方面，《中華人民共和國企業所得稅法》第二十五條規定：“企業發生非貨幣性資
產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國
務院財政、稅務主管部門另有規定的除外”。因此，捐贈相關貨物，不僅要繳納增值稅等流轉稅，還需視同銷售繳納企業所得稅。
第三，《企業所得稅法》第二十六條規定，“符合條件的非營利組織的收入為免稅收入。”公益基金會屬于非營利公益組織，其收入免稅，而其相關支出允許據實扣除，這實質上意味著非營利公益組織為免稅的單位，不用考慮捐贈限額的規定。
第四，財政部、國家稅務總局下發的《關于認真落實抗震救災及災后重建稅收政策問題的通知》（財稅[2008]62號）規定：“個人將其所得向地震災區的捐贈，按照個人所得稅法的有關規定從應納稅所得中扣除。”
二、企業捐贈稅務處理的實例解析
企業發生的公益性捐贈，在利潤總額12%比例范圍內的，準予在稅前扣除，超過利潤12%比例的部分，要做納稅調增，增加應納稅所得額。12%捐贈扣除比例
的限制，主要是為了堵塞稅收漏洞，防止部分企業利用捐贈扣除達到少繳稅的目的，但也會加重捐贈企業的納稅負擔。比如，現行所得稅一般實行按季預繳、年終匯
算清繳，我們以實例加以說明。
實例1：A公司2008年5月通過國家民政部門向汶川地震災區捐贈人民幣200萬元，該公司二季度累計實現會計利潤1000萬元，一季度已繳企業所得稅
60萬元（適用稅率25%）。企業所得稅預繳時是按照會計利潤計算預繳稅款，由于二季度發生的捐贈支出200萬元已在計算二季度會計利潤時作為一項支出減
除，因此在預繳企業所得稅時，暫不去考慮捐贈抵扣限額的問題，待等到年末計算出當年會計利潤后再一并進行納稅調整。那么A公司二季度應預繳所得稅=二季度
按累計利潤計算的企業所得稅額-前面一季度已繳企業所得稅款=1000×25%-60=190（萬元）。
2008年末，A公司全年實現會計利潤2000萬元，假設沒有其他納稅調整事項，2008年一到四季度累計繳納企業所得稅480萬元。A公司2008年可
在稅前扣除的公益性捐贈=2000×12%=240（萬元），而A公司2008年發生的公益性捐贈為200萬元，小于可稅前扣除公益性捐贈限額240萬
元，因此公益性捐贈200萬元可全額扣除，不需要進行納稅調整。在無其他調整事項的前提下，A公司2008年應納企業所得稅
額=2000×25%=500（萬元）。減去已累計繳納的企業所得稅480萬元，A公司2008年度匯算清繳應補繳企業所得稅20萬元。
假設A公司2008年實現會計利潤分別是1000萬元（實例2）和-1500萬元（實例3），其他條件不變，那么通過下表比較可知各種情況不同的抵扣結果。
實例3中，A公司2008年會計利潤-1500萬元，即虧損1500萬元，2008年可扣除的捐贈0元，因此公益性捐贈200萬元需要進行納稅調整增加當
期應稅所得額200萬元，以后年度可稅前扣除的虧損額度變為1300萬。倘若企業當年捐贈金額是2000萬元，則企業需調增當期應稅所得額至-1500
萬+2000萬=500萬，即使會計上虧損，當期應納所得稅額仍為正，為500萬×25%=125萬。因此，一個本來虧損的企業，因為一筆大額的捐贈支
出，反而產生了當期的所得稅納稅義務。可見，捐贈中的納稅籌劃對企業的日常管理是多么重要。
三、企業捐贈模式選擇的稅負比較
目前國內企業對于受災方公益性捐贈模式可以分為六類：一是企業純現金捐贈模式；二是企業現金捐贈+個人捐贈模式；三是企業現金捐贈+實物捐贈模式；四是純實物捐贈模式；五是企業實物捐贈+個人捐贈模式；六是公益基金捐贈模式。
第一種模式比較常見，其捐贈的納稅成本如前所述，面臨著12%的捐贈扣除比例上限。
第二種是企業現金捐贈+個人現金捐贈模式。蘇寧電器是一個比較典型例子，他們以公司名義捐出了500萬，其董事長張近東以個人名義捐款5000萬（兩者相
差十倍）。前者仍受限于會計利潤12%的抵扣比例，而后者依據國家稅務總局《關于個人向地震災區捐贈有關個人所得稅征管問題的通知》，個人直接通過政府機
關、非營利組織向災區的捐贈，依法據實全額扣除，不增加企業的納稅負擔。
第三種是企業現金捐贈+實物捐贈模式。其中捐贈的具體實物依據其應稅范圍不同，分為營業稅應稅商品和增值稅應稅商品。前者典型代表是麥當勞，該企業除了捐
贈2200萬現金支持賑災救助與學校重建外，震后還向災區免費提供超過4萬份的麥當勞食品。雖然麥當勞提供的免費食物不屬于營業稅法所規定的“有償提供勞
務”，營業稅免交，但是按新所得稅法規定提供勞務需要視同銷售。如麥當勞一份套餐25元，其成本15元，則按照現在的稅法規定還要確認10元
（25-15）的利潤，繳納2.5元的企業所得稅。但是如果企業無法取得捐贈憑證，則15元的捐贈成本視為與取得收入無關的支出，不允許稅前列支；如果取
得捐贈憑證，則允許并入捐贈支出，按照會計利潤12%的限額扣除。后者包括企業自產、委托加工或購買的增值稅應稅商品。比如九芝堂
（7.99，0.01，0.13%，吧）捐贈現金80萬元，藥品價值150萬元。一方面，企業的捐贈總額受到會計利潤12%的比例限制，另一方面，捐贈藥
品要視同銷售，除了繳納所得稅以外，還要繳納增值稅。
第四種是純實物捐贈模式。如果實例1改為捐贈市場公允價值200萬的自產貨物，那么需要視同銷售，繳納增值稅和所得稅。假設該批貨物直接生產成本100萬，則需要繳納增值稅17萬[（200-100）×17%]，同時捐贈支出在所得稅扣減上受會計利潤12%的比例限制。
第五種是企業實物捐贈+個人捐贈模式。如前第三種情況所述，實物捐贈要視同銷售繳納流轉稅和所得稅，但個人捐贈在取得合法捐贈憑證的前提下可以全額抵稅。
第六種是公益基金會捐贈模式。經政府批準，企業可以創立一家公益性質的基金會。公益基金會屬于非營利公益組織，故其收入屬于免稅收入，相關支出允許據實扣除。因此，企業可以通過將錢款借給基金會，通過基金會的名義進行相關捐贈。
公益性捐贈的納稅籌劃是理智思考后的結果，納稅是義務，捐贈是美德，兩者相互并不沖突。在力所能及履行社會責任，進行公益性捐贈之時，進行納稅籌劃符合企業和社會發展的雙重需要。因此，企業在進行捐贈前需細細考量捐贈的籌劃技巧。
1、公益救濟性捐贈稅務處理的相關規定
第一，對于企業的贈款捐物，新的《中華人民共和國企業所得稅法》為擴大稅收支持社會公益捐贈的力度，將捐贈企業的捐贈稅前扣除比例由原先一般情況下的3%
提高至12%，其第九條規定：“企業發生的公益性捐贈支出，在年度會計利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除”。其中公益性捐贈，是指
企業通過公益性社會團體或者縣級以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業捐贈法》規定的公益事業的捐贈。
第二，如果企業捐贈的是貨物，一方面，要按照《增值稅暫行條例實施細則》第四條，“單位或個體經營者將自產、委托加工或購買的貨物無償贈送他人，視同銷售
貨物。”比如企業將其自己生產的藥品捐給災區，需要視同銷售繳納增值稅。另一方面，《中華人民共和國企業所得稅法》第二十五條規定：“企業發生非貨幣性資
產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國
務院財政、稅務主管部門另有規定的除外”。因此，捐贈相關貨物，不僅要繳納增值稅等流轉稅，還需視同銷售繳納企業所得稅。
第三，《企業所得稅法》第二十六條規定，“符合條件的非營利組織的收入為免稅收入。”公益基金會屬于非營利公益組織，其收入免稅，而其相關支出允許據實扣除，這實質上意味著非營利公益組織為免稅的單位，不用考慮捐贈限額的規定。
第四，財政部、國家稅務總局下發的《關于認真落實抗震救災及災后重建稅收政策問題的通知》（財稅[2008]62號）規定：“個人將其所得向地震災區的捐贈，按照個人所得稅法的有關規定從應納稅所得中扣除。”
2、企業捐贈稅務處理的實例解析
企業發生的公益性捐贈，在利潤總額12%比例范圍內的，準予在稅前扣除，超過利潤12%比例的部分，要做納稅調增，增加應納稅所得額。12%捐贈扣除比例
的限制，主要是為了堵塞稅收漏洞，防止部分企業利用捐贈扣除達到少繳稅的目的，但也會加重捐贈企業的納稅負擔。比如，現行所得稅一般實行按季預繳、年終匯
算清繳，我們以實例加以說明。
實例1：A公司2008年5月通過國家民政部門向汶川地震災區捐贈人民幣200萬元，該公司二季度累計實現會計利潤1000萬元，一季度已繳企業所得稅
60萬元（適用稅率25%）。企業所得稅預繳時是按照會計利潤計算預繳稅款，由于二季度發生的捐贈支出200萬元已在計算二季度會計利潤時作為一項支出減
除，因此在預繳企業所得稅時，暫不去考慮捐贈抵扣限額的問題，待等到年末計算出當年會計利潤后再一并進行納稅調整。那么A公司二季度應預繳所得稅=二季度
按累計利潤計算的企業所得稅額-前面一季度已繳企業所得稅款=1000×25%-60=190（萬元）。
2008年末，A公司全年實現會計利潤2000萬元，假設沒有其他納稅調整事項，2008年一到四季度累計繳納企業所得稅480萬元。A公司2008年可
在稅前扣除的公益性捐贈=2000×12%=240（萬元），而A公司2008年發生的公益性捐贈為200萬元，小于可稅前扣除公益性捐贈限額240萬
元，因此公益性捐贈200萬元可全額扣除，不需要進行納稅調整。在無其他調整事項的前提下，A公司2008年應納企業所得稅
額=2000×25%=500（萬元）。減去已累計繳納的企業所得稅480萬元，A公司2008年度匯算清繳應補繳企業所得稅20萬元。
假設A公司2008年實現會計利潤分別是1000萬元（實例2）和-1500萬元（實例3），其他條件不變，那么通過下表比較可知各種情況不同的抵扣結果。
實例3中，A公司2008年會計利潤-1500萬元，即虧損1500萬元，2008年可扣除的捐贈0元，因此公益性捐贈200萬元需要進行納稅調整增加當
期應稅所得額200萬元，以后年度可稅前扣除的虧損額度變為1300萬。倘若企業當年捐贈金額是2000萬元，則企業需調增當期應稅所得額至-1500
萬+2000萬=500萬，即使會計上虧損，當期應納所得稅額仍為正，為500萬×25%=125萬。因此，一個本來虧損的企業，因為一筆大額的捐贈支
出，反而產生了當期的所得稅納稅義務。可見，捐贈中的納稅籌劃對企業的日常管理是多么重要。
3、企業捐贈模式選擇的稅負比較
目前國內企業對于受災方公益性捐贈模式可以分為六類：一是企業純現金捐贈模式；二是企業現金捐贈+個人捐贈模式；三是企業現金捐贈+實物捐贈模式；四是純實物捐贈模式；
五是企業實物捐贈+個人捐贈模式；六是公益基金捐贈模式。
第一種模式比較常見，其捐贈的納稅成本如前所述，面臨著12%的捐贈扣除比例上限。
第二種是企業現金捐贈+個人現金捐贈模式。蘇寧電器是一個比較典型例子，他們以公司名義捐出了500萬，其董事長張近東以個人名義捐款5000萬（兩者相
差十倍）。前者仍受限于會計利潤12%的抵扣比例，而后者依據國家稅務總局《關于個人向地震災區捐贈有關個人所得稅征管問題的通知》，個人直接通過政府機
關、非營利組織向災區的捐贈，依法據實全額扣除，不增加企業的納稅負擔。
第三種是企業現金捐贈+實物捐贈模式。其中捐贈的具體實物依據其應稅范圍不同，分為營業稅應稅商品和增值稅應稅商品。前者典型代表是麥當勞，該企業除了捐
贈2200萬現金支持賑災救助與學校重建外，震后還向災區免費提供超過4萬份的麥當勞食品。雖然麥當勞提供的免費食物不屬于營業稅法所規定的“有償提供勞
務”，營業稅免交，但是按新所得稅法規定提供勞務需要視同銷售。如麥當勞一份套餐25元，其成本15元，則按照現在的稅法規定還要確認10元
（25-15）的利潤，繳納2.5元的企業所得稅。但是如果企業無法取得捐贈憑證，則15元的捐贈成本視為與取得收入無關的支出，不允許稅前列支；如果取
得捐贈憑證，則允許并入捐贈支出，按照會計利潤12%的限額扣除。后者包括企業自產、委托加工或購買的增值稅應稅商品。比如九芝堂
（7.99，0.01，0.13%，吧）捐贈現金80萬元，藥品價值150萬元。一方面，企業的捐贈總額受到會計利潤12%的比例限制，另一方面，捐贈藥
品要視同銷售，除了繳納所得稅以外，還要繳納增值稅。
第四種是純實物捐贈模式。如果實例1改為捐贈市場公允價值200萬的自產貨物，那么需要視同銷售，繳納增值稅和所得稅。假設該批貨物直接生產成本100萬，則需要繳納增值稅17萬[（200-100）×17%]，同時捐贈支出在所得稅扣減上受會計利潤12%的比例限制。
第五種是企業實物捐贈+個人捐贈模式。如前第三種情況所述，實物捐贈要視同銷售繳納流轉稅和所得稅，但個人捐贈在取得合法捐贈憑證的前提下可以全額抵稅。
第六種是公益基金會捐贈模式。經政府批準，企業可以創立一家公益性質的基金會。公益基金會屬于非營利公益組織，故其收入屬于免稅收入，相關支出允許據實扣除。因此，企業可以通過將錢款借給基金會，通過基金會的名義進行相關捐贈。 | 
